一、索引指南

【判例名称】 国家税务总局辽源市税务局第一稽查局、国家税务总局辽源市税务局与辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司税务行政处罚案

【裁判级别】 中级人民法院

【案件编号】 （2020）吉04行终5号

【生效时间】 2020年3月25日

【主审法官】 邓利  屈永国  张闯

【参考级别】 典型判例

【可参区域】吉林省

【裁判主旨】 《税收征收管理法》第八条第四款规定：“纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决定，享有陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。”《行政复议法实施条例》第三十三条规定：“行政复议机构认为必要时，可以实地调查核实证据；对重大、复杂的案件，申请人提出要求或者行政复议机构认为有必要时，可以采取听证的方式审理。”涉及税务处罚时，应当优先适用普通法行政复议法的相关规定，再具体适用税收征收管理法关于行政复议的具体规定。

【编者评注】 行政相对人仅对重大、复杂的税务处罚案件享有听证的权利，并非对全部的税务处罚案件均具有听证的权利。

【检索主词】

一级检索词：诉讼权利

二级检索词：陈述权  申辩权  重大复杂

二、裁判原文

吉林省辽源市中级人民法院

行 政 判 决 书

（2020）吉04行终5号

上诉人（原审被告）：国家税务总局辽源市税务局第一稽查局，住辽源市龙山区人民大街**。

法定代表人：冯殿利，该局局长。

上诉人（原审被告）：国家税务总局辽源市税务局,住,住辽源市龙山区辽河大路**/div>

法定代表人：***，该局局长。

委托代理人：赵宏旭，该局法制科副科长。

共同委托代理人：史金花，吉林史金花律师事务所律师。

被上诉人（原审原告）：辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司,住辽源,住辽源市西安区仙城小区****iv>

法定代表人：李万霞，该公司董事长。

上诉人国家税务总局辽源市税务局第一稽查局（以下简称“稽查局”）、国家税务总局辽源市税务局（以下简称“市税务局”）因与被上诉人辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司（以下简称“银升公司”）税务行政处罚一案，不服龙山区人民法院（2019）吉0402行初56号行政判决，向本院提起上诉。本院于2020年1月5日立案后，依法组成合议庭审理了本案。现已审理终结。

被上诉人（原审原告）银升公司一审起诉称：一、依法撤销国家税务总局辽源市税务局辽税税复决字（2019）10001号行政复议决定书、国家税务总局辽源市税务局第一稽查局税务处理决定书辽税稽处（2019）10008号；二、被告承担诉讼费用。

原审查明：被告稽查局于2019年7月9日作出的辽一税稽处（2019）10008号税务处理决定书。其中关于企业所得税，认定银升公司账外经营贷款利息收入1361547.65元，未申报缴纳企业所得税。根据《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）第一条、第四条、第五条、第六条第（五）项和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第九条、第十八条之规定：2013年-2018年账外利息收入应补缴企业所得税319743.78元。并根据《中华人民共和国税收征收管理法》（中华人民共和国主席令第49号）第三十二条之规定，从滞纳税款之日起至实际缴纳税款之日止，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。同日作出了行政处罚决定，对银升公司作出补缴税款50％的罚款；原告银升公司不服，申请复议。被告市税务局于2019年9月5日作出的辽税税复决字（2019）10001号行政复议决定书。被告市税务局根据西安区人民法院2015年出具的一份《执行裁定书》中“由于被执行人无可供执行财产，现终结本次执行程序，待被执行人有可供执行财产时，申请人可重新申请执行。”的表述，根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告［2011］25号）第三条“准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（以下简称实际资产损失），以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以下简称法定资产损失）。”及《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告［2011］25号）第六条“属于法定资产损失，应在申报年度扣除。”之规定，认定银升公司的资产损失，不属于实际资产损失，应属于法定资产损失。法定资产损失，应在申报年度扣除，不准予追溯到以前年度扣除。被告市税务局认为：被告稽查局的具体行政行为认定事实清楚，证据确凿，适用法律依据正确，程序合法，内容适当。根据《中华人民共和国行政复议法》第二十八第一款第一项、《税务行政复议规则》第七十五条第一项和第八十三条第二款的规定，维持原具体行政行为，银升公司应补缴企业所得税319743.78元，并课征滞纳金。同日作出维持稽查局处罚决定的复议决定；另查明，2013年至2018年，银升公司作为债权人经过诉讼进入执行程序案件16件，因暂无可供执行财产均裁定终结本次执行程序。金额达1742.8万元。而其中被执行人为辽源市广田汽车销售服务有限公司的190万元债权，和被执行人为辽源市宝华编织有限公司的40万元债权，能够确定已无可供执行财产。此期间银升公司的收入为1，361，547.65元；2019年6月24日银升公司向稽查局提交了《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》（A类），申请扣除所得税税款。之后对被告稽查局的拟处理决定及拟处罚决定提出《申辩报告》和《情况说明》，表示异议和不服。被告稽查局及市税务局未组织听证作出前述行政行为。

原审认为：关系到行政相对人切身利益的具体行政行为，尤其是争议较大、金额较大的案件，应充分听取当事人意见，查明案件事实，审慎作出行政决定。该案争议很大、金额达数十万，并拟作出处罚，根据法律相关规定，应当组织听证。而被告稽查局及复议机关被告市税务局均未启动听证程序，属于程序违法；正是因为未组织听证，未能充分调取证据，导致事实认定的偏差。银升公司在2015年至2018年间经营损失1742.8万元，经法院确认无法追回的损失达230万元。而二被告仅认定的银升公司经营贷款利息收入1361547.65元，并据此作出补缴税款的行政行为。显然事实认定证据不足；在程序违法、认定事实错误基础上的法律适用自然也是错误的；综上，一审法院认为二被告作出的行政处理决定程序违法，认定事实证据不足，适用法律错误，应予撤销。依照《中华认定共和国行政诉讼法》第七十条第一项第二项、《中华人民共和国行政处罚法》第四十二条、《中华人民共和国行政复议法第三十三条》规定，判决：一、撤销被告国家税务总局辽源市税务局第一稽查局于2019年7月9日作出的辽一税稽处10008号税务处理决定；二、撤销被告国家税务总局辽源市税务局于2019年9月5日作出的辽税税复决字10001号行政复议决定。案件受理费50元，由二被告负担。

上诉人稽查局上诉称：一、请求依法判决撤销龙山区人民法院作出的（2019）吉0402行初56号行政判决，并依法改判维持上诉人的具体行政行为。二、一、二审案件受理费及其他诉讼费用由被上诉人承担。事实与理由：一、原审判决认为“本案争议很大、金额达数十万，并拟作处罚，根据法律相关规定，应当组织听证，而二上诉人均未启动听证程序，属于程序违法，”系认定事实错误、适用法律错误。第一，本案是税务处理行为，不是行政处罚行为，依据《行政处罚法》第四十二条第一款第一项规定，较大数额罚款的行政处罚应当组织听证系以当事人申请为前提，并未规定税务处理的当事人可以申请听证。第二，依据《税务稽查工作规程》第五十一条“拟对被查对象或者其他涉税当事人作出税务行政处罚的，向其送达《税务行政处罚事项告知书》，告知其依法享有陈述、申辩及要求听证的权利。”此仅对税务行政处罚作出规定应当告知当事人有要求听证的权利，并未对税务处理作出应当告知当事人有要求听证权利的规定。所以，上诉人未组织听证不构成程序违法。二、上诉人调取证据充分，认定被上诉人账外经营违法事实准确。第一、辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司一案为扫黑除恶举报案源，举报线索清晰。上诉人依法对其进行立案、检查、审理、执行等稽查程序，并就其账外经营的违法事实，依法作出补缴税款，征收滞纳金的税务处理决定。第二、上诉人已充分调取相关证据。证据包括:1、会计凭证五组、西安区法院调取的借款合同五份、利息凭证五份、银行存款日记账五份;2、借款合同36份，其中包括西安区法院调取的借款合同三十二份、辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司提供的借款合同四份;3、丁锡源等四人的证明材料以及辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司提供的利息收据;4、辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司法定代表人李万霞询问笔录两份以及自述材料两份、郝春月询问笔录一份以及自述材料一份、祖艳询问笔录两份以及自述材料两份;5、郝春月农行个人储蓄存款账户银行流水六页。第三、被上诉人对上诉人税务处理决定书中补缴营业税、增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的税务处理决定无异议，银升公司于2019年6月向辽源市西安区税务局进行补充纳税申报。以上证实了被上诉人承认其存在账外经营收入1361547.65元未记账的违法事实，同时也证明了1361547.65元的计税依据是正确的。第四、上诉人在向被上诉人送达的《税务行政处罚事项告知书》中告知了银升公司有申请听证和陈述申辩的权利，银升公司向上诉人提交了陈述申辩材料，并向上诉人提供了贷款合同（涉及金额190万元）、法院裁定书、2019年度的调账凭证、以及修改的2015年度企业所得税申报表。经上诉人对被上诉人的陈述申辩理由及其提供的证据进行审查，上诉人判定其陈述申辩理由及其提供的证据不能改变其账外经营的违法事实，对上诉人拟作出的处理决定及行政处罚决定均不产生影响，所以上诉人依法对被上诉人作出了税务处理决定及税务行政处罚决定。上诉人根据扫黑除恶举报线索依法调取相关证据，并结合被上诉人在陈述申辩环节向上诉人提交的相关证据作出税务处理决定，证据充分，所以原审判决认为上诉人未举行听证所以未能充分调取证据是认定事实错误。三、上诉人对被上诉人作出的税务处理决定适用法律正确。第一、依据国家税务总局关于发布《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》的公告（国家税务总局公告2011年第25号）第三条、第四条、第六条的规定，被上诉人账外经营发生的资产损失在相关年度未记账，未进行会计核算，且其发生的资产损失不属于实际资产损失，属于法定资产损失，所以不应追溯到以前年度扣除。第二、根据《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）第一条、第四条、第五条、第六条第（五）项、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第九条、第十八条、《中华人民共和国税收征收管理法》（中华人民共和国主席令第49号）第三十二条之规定，上诉人对被上诉人作出补缴企业所得税319743.78元，对其应补缴税款从滞纳税款之日起到实际缴纳税款之日止，按日加收万分之五的滞纳金的处理决定。四、关于补缴企业所得税的具体行政行为原因如下:第一、《中华人民共和国企业所得税法》第五条“企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。”规定了企业所得税应纳税所得额的计算方法，银升公司账外经营收入1361547.65元是法院、银升公司与上诉人认定同意的事实。第二、银升公司发生的资产损失不允许扣除的原因:（1）违反了《中华人民共和国税收征收管理法》（中华人民共和国主席令第49号）第十九条、第二十五条第一款之规定，银升公司应在纳税申报时提供真实完整的会计核算及其他相关资料，而该公司账外经营进行虚假纳税申报，未按照税务机关的管理要求进行如实的纳税申报。(2）违反了《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）第六条第（五）项、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第十八条之规定，银升公司应将贷款利息收入全额记入会计账簿进行会计核算。(3）违反了国家税务总局关于发布《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》的公告（国家税务总局公告2011年第25号）第三条、第四条、第六条之规定，无论是实际资产损失或者是法定资产损失均需在会计上已作损失处理的年度申报扣除，而银升公司账外经营发生的资产损失均未记账，所以上诉人认为银升公司发生的资产损失不应追溯到以前年度扣除。因为账外经营收入1361547.65元已经确认，而银升公司发生的资产损失违反了《中华人民共和国会计法》、《贷款公司管理暂行规定》、《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》、《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》，所以其资产损失不能在企业所得税税前列支，上诉人作出补缴企业所得税319743.78元的处理决定事实清楚，证据确凿。

上诉人市税务局上诉称：一、依法判决撤销龙山区人民法院作出的（2019）吉0402行初56号行政判决，并依法改判维持上诉人的具体行政行为。二、一、二审案件受理费及其他诉讼费用由被上诉人承担。事实与理由：一、一审法院认定“关系到行政相对人切身利益的具体行政行为，尤其是争议较大、金额较大的案件，应充分听取当事人的意见，查明案件事实，审慎作出行政决定。该案争议很大、金额达数十万，并拟作出处罚，根据法律相关规定，应当组织听证。而被告稽查局及复议机关市税务局均未启动听证程序,属于程序违法”系事实认定错误且适用法律错误。1.上诉人辽源市税务局行政复议程序合法（1）根据《行政复议法实施条例》第三十三条规定:“行政复议机构认为必要时，可以实地调查核实证据;对重大、复杂的案件，申请人提出要求或者行政复议机构认为必要时，可以采取听证的方式审理。”第一，启动听证程序的必要条件是重大、复杂的案件，被上诉人发生大额贷款业务不通过公司账户核算，不计收入，不计提税款，偷逃税款30余万元的违法事实清楚、证据确凿，偷逃税款30余万元没有达到重大税务案件标准，不属于重大、复杂的案件;第二,被上诉人没有提出听证要求;第三,行政复议阶段的听证程序不是复议机关必须履行的审理程序,是否启动听证程序属于复议机关自由裁量权。上诉人辽源市税务局可以不采取听证的方式审理，复议程序合法。（2）上诉人辽源市税务局虽然没有启动听证程序审理，但是审理人员充分听取了当事人的意见,对稽查局作出的具体行政行为进行了全面审查，充分调查核实案件事实和证据资料，经书面征求市局行政复议委员会所有成员单位意见后,又召开复议委员会工作会议专门集体审理本案,经市局机关的负责人同意后才作出复议决定。上诉人辽源市税务局完全按照复议程序并尽到了审慎责任才作出的复议决定。二、一审法院认定“正是因为未组织听证，未能充分调取证据，导致事实认定的偏差。银升公司在2015年至2018年间经营损失1742.8万元，经法院确认无法追回的损失达230万元。而被告仅认定的银升公司经营贷款利息收入1361547.65,并据此作出补缴税款并处罚款的行政行为，显然事实认定不足;”系逻辑错误、事实认定错误且适用法律错误。1.一审法院认定“正是因为未组织听证，未能充分调取证据，导致事实认定的偏差”这一认定在逻辑上是完全错误的，这三者之间不存在必然的因果关系，未组织听证不会必然导致未能充分调取证据，更不会必然导致事实认定出现偏差。根据《行政复议法》第二十二条规定:“行政复议原则上采取书面审查的办法，但是申请人提出要求或者行政复议机关负责法制工作的机构认为有必要时，可以向有关组织和人员调查情况，听取申请人、被申请人和第三人的意见”。可见，即使不采取听证审理的方式，也可以做到充分调取证据，事实认定不出现偏差。上诉人辽源市税务局在行政复议过程中始终按照法定程序，充分调取证据，查明案件事实。2.一审法院将法院裁定的1742.8万元资产损失全部认定为本案的经营损失没有事实依据且适用法律错误。（1）被上诉人在庭审中举证的16份金额共计1742.8万元资产损失裁定书中，只有230万元损失向稽查局提交过，其他裁定书在税务稽查期间没有提交。根据《税收征管法》第五十六条“纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒。”根据《国家税务总局关于纳税人权利与义务的公告》（国家税务总局公告2009年第1号）“八、接受依法检查的义务。纳税人、扣缴义务人有接受税务机关依法进行税务检查的义务,应主动配合税务机关按法定程序进行的税务检查,如实地向税务机关反映自己的生产经营情况和执行财务制度的情况,并按有关规定提供报表和资料，不得隐瞒和弄虚作假，不能阻挠、刁难税务机关及其工作人员的检查和监督。”《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》（法释〔2002）21号）第五十九条“被告在行政程序中依照法定程序要求原告提供证据,原告依法应当提供而拒不提供，在诉讼程序中提供的证据，人民法院一般不予采纳。”被上诉人在上诉人稽查局依法进行的税务检查期间拒不配合提供全部贷款合同（收入）、资产损失等纳税资料，被上诉人在税务检查期间未向税务机关提供的损失裁定书,不能作为本案的证据资料。（2)被上诉人在庭审中举证的16份法院裁定书其中9份裁定书作出时间在2019年度，不在本次税务稽查期间，与本案没有关联性。根据《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》（法释〔2002）21号）第五十四条“法庭应当对经过庭审质证的的证据和无需质证的证据进行逐一审查和对全部证据综合审查,遵循法官职业道德,运用逻辑推理和生活经验,进行全面、客观和公正地分析判断,确定证据材料与案件事实之间的证明关系，排除不具有关联性的证据材料，准确认定案件事实。”第五十三条“人民法院裁判行政案件，应当以证据证明的案件事实为依据”因此一审法院将裁定的1742.8万元资产损失全部认定为本案的经营损失没有事实依据且适用法律错误。三、一审法院判决“在程序违法、认定事实错误基础上的法律适用自然也是错误的”系逻辑错误、事实认定错误且适用法律错误。1.这一认定在逻辑上同样是错误的，这三者之间同样不存在必然的因果关系。2.被上诉人资产损失不能在2015年度企业所得税税前列支。根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局3公告〔2011）25号）第三条“准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（以下简称实际资产损失)，以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以下简称法定资产损失)”;第四条“企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除;法定资产损失,在会计上已作损失处理的年度申报扣除。”第六条“企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，,可以按照本办法的规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除;属于法定资产损失，应在申报年度扣除。”之规定，企业发生的无论是实际资产损失或者是法定资产损失均需在会计上已作损失处理的年度申报扣除,而被上诉人在2013年度至2018年度账外经营发生的收入和资产损失均未记账，没有在账务上做损失处理;本案中被上诉人因债务人破产等原因而发生的坏账损失,因该项资产并没有实际处置或者转让，仍然属于被上诉人的资产，不符合实际资产损失的定义，不属于实际资产损失，不能追溯到以前年度（2015年度）所得税前扣除。上诉人不存在法律适用错误问题。

被上诉人银升公司没有提交答辩意见。

本院经审理查明，西安区人民法院（2015）辽西执字第156号执行裁定书裁定：辽源市西安区人民法院（2014）辽西民初字第443号民事判决书终结本次执行。该份裁定仅能证明存在程序性终结的情形，待发现有可供执行财产时，被上诉人银升公司仍可申请执行，虽然作为被执行人辽源广田汽车销售有限公司法院终结了本次执行程序，但不能据此确定无可供执行财产。另查明，辽源市中级人民法院（2018）吉04破申8号民事裁定书裁定：一、受理辽源市宝华编织有限责任公司请求宣告其公司破产清算的申请；二、指定吉林省启明破产清算有限公司为管理人。宝华公司正进行破产清算，被上诉人银升公司可作为债权人申报债权，不能据此确认宝华公司无可供执行财产。一审法院查明的其余事实清楚，本院予以确认。

本院认为，《税收征收管理法》第八条第四款规定：“纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决定，享有陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。”《行政复议法实施条例》第三十三条规定：“行政复议机构认为必要时，可以实地调查核实证据；对重大、复杂的案件，申请人提出要求或者行政复议机构认为有必要时，可以采取听证的方式审理。”《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》第四条规定：“企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。”第六条规定：“属于法定资产损失，应在申报年度扣除。”本案中，稽查局对银升公司作出的《税务处理决定书》是对银升公司偷逃税款行为作出的补缴税款决定，根据《税收征收管理法》第八条第四款的规定当事人仅有陈述权和申辩权，未规定该程序中的当事人享有听证的权利。银升公司偷逃税款案件事实清楚，证据充分，不属于重大、复杂案件，在市税务局复议过程中，银升公司亦未向复议机关市税务局提交书面的听证申请。因此一审法院认为“稽查局与市税务局未组织听证，属于程序违法。”没有事实和法律依据。银升公司对涉案2013年-2018年的利息收入在公司账簿中不列、少列，在2019年对2015年的法定资产损失进行了账务处理，并在同年6月24日进行了资产损失的专项申报扣除，根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》第四条、第六条的规定，银升公司的法定资产损失应在损失发生的2015年申报年度扣除，不得在事后年度扣除。

综上，上诉人国家税务总局辽源市税务局第一稽查局、上诉人国家税务总局辽源市税务局的上诉请求成立，上诉人国家税务总局辽源市税务局第一稽查局作出的《税务处理决定书》与上诉人国家税务总局辽源市税务局作出的《行政复议决定书》事实清楚、证据充分、程序正当。被上诉人辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司的诉讼请求没有事实和法律依据，本院不予支持。一审判决认定事实不清、适用法律错误，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（二）项、《诉讼费交纳办法》第二十九条、第三十条的规定，判决如下：

一、撤销吉林省辽源市龙山区人民法院（2019）吉0402行初56号行政判决；

二、驳回被上诉人辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司的诉讼请求；

一、二审案件受理费150元，由被上诉人辽源市西安区银升小额贷款有限责任公司负担。

本判决为终审判决。

审判长　邓　利

审判员　屈永国

审判员　张　闯

二〇二〇年三月二十五日

书记员　宿宏岩