一、海关法与税法对特许权使用费的定义

《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法（ 中华人民共和国海关总署令第213号）》第五十一条规定，“本办法中下列用语的含义：特许权使用费，是指进口货物的买方为取得知识产权权利人及权利人有效授权人关于专利权、商标权、专有技术、著作权、分销权或者销售权的许可或者转让而支付的费用。”

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十条规定，企业所得税法第六条第（七）项所称特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

《国家税务总局关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知（国税函[2009]507号）》第一条规定，“凡税收协定特许权使用费定义中明确包括使用工业、商业、科学设备收取的款项（即我国税法有关租金所得）的，有关所得应适用税收协定特许权使用费条款的规定。税收协定对此规定的税率低于税收法律规定税率的，应适用税收协定规定的税率。上述规定不适用于使用不动产产生的所得，使用不动产产生的所得适用税收协定不动产条款的规定。”第五条规定，“在转让或许可专有技术使用权过程中如技术许可方派人员为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费，无论是单独收取还是包括在技术价款中，均应视为特许权使用费，适用税收协定特许权使用费条款的规定。但如上述人员的服务已构成常设机构，则对服务部分的所得应适用税收协定营业利润条款的规定。如果纳税人不能准确计算应归属常设机构的营业利润，则税务机关可根据税收协定常设机构利润归属原则予以确定。”

由此可以看出，仅从概念来比较的话，海关与税务局认定特许权使用费的范围并不相同。海关对于特许权使用费的界定只有一套认定标准，不管哪个国家的进出口货物，认定特许权使用费是否存在的标准没有区别；而税法中的特许权使用费中则具有明显的国别差异，与我国所缔结的税收协定有着直接的关系。

比如，境外母公司将机器设备租赁给境内公司所收取的租金，在税法中是被作为特许权使用费来对待的；但如果境外母公司在中国设立了常设机构并租金的产生与该常设机构相关，则租金又不再作为特许权使用费对待，而是将租金并入常设机构在中国的营业利润来征税。但对于海关来说，在认定租金的属性时，则根本不考虑母公司所在国与我国所订立的国际条约，因为在海关法中租金明显不属于特许权使用费。依据《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法（ 中华人民共和国海关总署第240号令）》的规定，租赁仍然是货物进口的一种方式，属于货物贸易的范畴，只是完税价格的确定依据租金确定而已。

正是这种理解上的差异，导致租赁进口成为双重征税的重灾区。对于这种制度设计层面的双重征税，企业只有两条路可供选择：要么放弃租赁进口的贸易模式，要么通过行业的集体呼吁改变制度设计。在这方面，最典型的例子是《国家税务总局 海关总署关于进口租赁飞机有关增值税问题的公告（国家税务总局公告2018年第24号）》所作出的明确规定，“”现将进口租赁飞机有关增值税问题公告如下：自2018年6月1日起，对申报进口监管方式为1500（租赁不满一年）、1523（租赁贸易）、9800（租赁征税）的租赁飞机（税则品目：8802），海关停止代征进口环节增值税。进口租赁飞机增值税的征收管理，由税务机关按照现行增值税政策组织实施。”但除了有明确排除规定之外，因为对贸易性质理解不同，海关与税务局在增值税层面的双重征税仍然客观存在。

二、特许权使用费认定中海关与税务局审查重点的不同

对海关来说，特许权使用费审查的重点是相关性与销售条件。更具体地说，海关是拿特许权使用费与进出口货物进行匹配，以确定特许权使用费是否产生海关环节的应纳税款。对海关来说，查清特许权使用费与货物商品编码和数量是至关重要的，因为最终汇率与税率的准确计核都是建立在进口货物的基础上。如果实在查不清，海关才会采取合理方法、综合税率等方式估算完税价格。

对税务机关来说，要确定特许权使用费则完全与具体的进口货物无关。税务机关重点审查非居民企业所在国与我国所签订的税收协定以及非居民企业在我国是否设立了常设机构、该常设机构与所得之间是否具有关联关系。无论什么样的货物进口，一旦被定性为特许权使用费，则除税收协定存在特殊规定之外，通常一律按照10%的税率由支付特许权使用费的企业进行源泉扣缴。

三、特许权使用费税款的计算标准

特许权使用费对应税款的计算方式，在海关法与税法中存在显著的差别。

比如，某境外母公司向境内子公司出口一批汽车零配件，境内子公司在进口一年后按照净销售额计提100万元向境外母公司支付特许权使用费。100万元假设全部计入完税价格。

在上述例子中，海关在计算关税与增值税时，直接将100万元计入完税价格，不考虑是否含税的问题，以企业计提的应付金额为准。而税务局在计算代扣代缴的税款时，则应当考虑100万元是含税的还是不含税的。

《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第二十条的规定，“境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：应扣缴税额＝购买方支付的价款÷（1＋税率）×税率。” 《关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第37号）第六条规定，“扣缴义务人与非居民企业签订与企业所得税法第三条第三款规定的所得有关的业务合同时，凡合同中约定由扣缴义务人实际承担应纳税款的，应将非居民企业取得的不含税所得换算为含税所得计算并解缴应扣税款。”

因此，如果100万元是含税的，则在确定代扣代缴的企业所得税时应当扣除6万元的增值税，也就是按照94万元为基准乘以10%的税率，扣除企业所得税9.4万；如果100万元是不含税的，则依据税务机关在确定增值税和企业所得税时，必须首先计算对应的含税金额，然后才能计算出代扣代缴的税款。

可以看出，海关在计算特许权使用费应纳税款时，就是按照特许权使用费协议确定的应付金额为依据的，而税务机关在确定应纳税所得时规则则要复杂的多。