据不完全统计，我国每年可回收的再生资源近1亿吨，价值2000多亿元，其中废钢铁4000多万吨，废纸、废有色金属、废塑料4000多万吨，废轮胎5000多万条，其它废旧物资1000多万吨。我国每年再生资源回收利用值可达4000多亿元。截至2018年底，再生资源回收利用行业的企业数量接近10万家，从业人员约1200万人。

　　毋庸置疑，加强再生资源回收再利用，是我国经济可持续发展的重要组成部分。发展再生资源行业符合国家发展战略，有利于节约资源，净化环境，节能减排，促进循环经济发展。因此，大力发展再生资源产业已成为生态文明建设的重要内容。

　　一、我国再生资源行业增值税政策发展历程

　　再生资源行业的主要税种为增值税和所得税，对该行业发展影响最大的是增值税。从1994年税制改革开始，再生资源的增值税制度经历了先征后返、回收经营免征增值税、有条件先征后退、加工环节增值税有条件即征即退直到目前的按不同品种实行不同比例的增值税即征即退政策。

　　1994年我国实行税制改革，开始征收增值税，根据当时增值税政策规定，废旧物资回收经营企业征收税率高达17%的增值税，这无疑大幅增加了企业税负，对再生资源行业产生了巨大冲击。1995年财政部、国家税务总局联合发布《关于废旧物资回收经营企业增值税先征后返的通知》(财税字[95]24号)，对废旧物资回收经营企业增值税实行先征后返70%的政策。财税字[95]24号通知出台后，在减轻企业负担的同时，也出现了诸多问题，例如先征后返手续繁杂、退税期限滞后、企业资金周转困难等。

　　自2001年起，为了促进再生资源行业发展，财政部、国家税务总局发布《关于废旧物资回收经营业务有关增值税政策的通知》(财税[2001]78号)。自2001年5月1日起，对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税;生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按照10%计算抵扣进项税额。财税[2001]78号《通知》出台后，提高了对再生资源企业税收优惠的力度，但在实施过程中仍然遭遇难题，尤其是上环节免税、下环节抵扣的做法，诱发了大量虚开、倒卖废旧物资发票现象。

　　为了规范再生资源行业发展，财政部、国家税务总局2008年发布《关于再生资源增值税政策的通知》(财税[2008]157号)，取消了废旧物资回收企业免征增值税和加工企业凭废旧物资发票按10%抵扣进项税额的优惠政策。但作为过渡与衔接，对满足一定条件的再生资源回收经营企业，可按一定比例(2009年为70%、2010年为50%)实行增值税先征后退政策。财税[2008]157号通知虽然促进了增值税的税制规范，但与此前政策相比，再生资源企业的税负提高，再生资源行业发展再次受阻。

　　自2011年开始，再生资源回收环节不再享受增值税优惠;同时，废旧电池、废线路板、废旧电机、报废汽车、废塑料、废橡胶等部分再生资源加工企业被纳入资源综合利用产品及劳务增值税优惠政策范围，实行有条件即征即退50%的政策。

　　2015年7月，财政部、国家税务总局又发布了《关于印发〈资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录〉的通知》(财税〔2015〕78号)，再生资源回收环节继续不享受增值税优惠;但是对于符合条件的资源综合利用产品和劳务，可以按不同品种实行比例为30%至70%的增值税即征即退政策。

　　二、目前增值税政策缺乏对再生资源行业的有效激励

　　总体而言，当前我国再生资源行业面临的税收问题，集中表现在再生资源行业中资源回收企业税负过重、加工环节享受优惠政策条件严苛、进项税额难以认定和扣除以及企业能够享受的优惠范围和力度均有限。由此，因缺乏有效的对再生资源行业的税收政策激励，严重影响了再生资源行业的良性健康发展。

　　(一)再生资源回收企业因难以抵扣增值税进项税而税负沉重

　　再生资源回收企业的原料来源主要有两大类：一类是从众多的个人用户、个体户、流动商贩手中直接收购再生资源，据统计，这种回收方式约占国内回收的85%，这些可再生废料提供者本身无法开具增值税发票，致使回收企业无法抵扣进项税。另一类是从产废企业购买再生资源，但产废企业销售再生资源时往往又不愿意按规定开具增值税专用发票，同样使得回收企业难以抵扣进项税。因此，再生资源回收企业向下游加工企业销售再生资源时，只能按照销售额全额缴纳13%的增值税，再加上城市维护建设税和教育费附加，再生资源回收企业的总税负甚至高达15%以上，不仅不能享受优惠，而且远高于一般行业的税负水平。

　　增值税应该是最能彰显税收中性的税种。税收中性原则的实践意义在于尽量减少税收对市场经济正常运行的干扰，但无法抵扣进项税额而导致税收成本高，显然不符合税收中性的要求。

　　(二)再生资源加工环节税收优惠力度不大

　　《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》(财税[2015]78号)设置的条件严苛、标准极高，优惠覆盖面较窄，只有极少数再生资源加工企业能够满足要求。从全行业来看，加工企业的整体税负也很高。例如，以废钢铁加工炼钢炉料的纳税人若要享受增值税优惠，其废钢铁来源和炼钢炉料的销售渠道均须符合有关部门出台的政策要求。达到行业准入标准和销售渠道门槛才能列入税收优惠目录的做法，导致再生资源行业内企业间的不公平竞争。

　　(三)再生资源回收利用成本高，导致原生资源过度消耗

　　进项税额难以抵扣导致的高税负提高了再生资源的回收利用成本，缩小了原生资源和再生原料的价格差距，使得许多企业不愿意大费周章地使用再生原料，因此大幅提高了原生资源开采使用量。加之宏观经济环境变化引发原生资源价格下降，废钢铁、废纸、废塑料等废旧物资的低成本优势已不复存在，导致再生原料使用比例逐渐下降，远远低于全球平均水平。

　　(四)再生资源回收企业“逆淘汰”现象频发

　　再生资源行业税收优惠政策的初衷是赋予加工环节企业税收优惠，并将其传导至回收环节的税务合规企业。然而实际的情况是，再生资源回收行业多由流动商贩和非正规企业经营，往往因交易流动、零星而轻易逃避纳税。而合规企业则由于交易规范、依法纳税而经营成本大增，生存空间备受挤压，导致不少资源回收合规企业纷纷停产或转行，引发“逆淘汰”现象。

　　三、优化再生资源行业税政的建议

　　修改并逐渐完善再生资源行业的增值税政策是亟待解决的问题。

　　(一)构造“绿色税制”是我国生态文明建设题中之义

　　中共中央、国务院《关于加快推进生态文明建设的意见》中首次提出“绿色化”概念，并将其与新型工业化、城镇化、信息化、农业现代化并列，其鲜明的中国特色是要用生态文明的理念与方式改造传统意义上的工业文明。党的十八届五中全会提出了创新、协调、绿色、开放、共享的新发展理念，实现了生态文明建设与经济建设、政治建设、文化建设、社会建设高度融合。党的十九大报告指出“建设生态文明是中华民族永续发展的千年大计。”大力发展再生资源产业，有利于减少对原生资源的依赖，促进资源节约，减少环境污染。党的十九届五中全会坚持新发展理念、着眼推动高质量发展，强调“推动绿色发展，促进人与自然和谐共生”，对深入实施可持续发展战略、完善生态文明领域统筹协调机制、加快推动绿色低碳发展等作出重要部署，为推进生态文明建设、共筑美丽中国注入强大动力。由此，在深入实施可持续发展战略、完善生态文明领域统筹协调机制的背景下，为推进循环经济发展、共筑美丽中国，构造“绿色税制”正是我国生态文明建设的题中之义。

　　(二)建设生态文明已经成为宪法条款和民法典的基本原则

　　尤其值得注意的是，在党的十九大按照新时代中国特色社会主义事业“五位一体”总体布局对生态文明建设作出新的全面部署之后，宪法修正案明确把“生态文明”“美丽中国”确立为国家任务和奋斗目标。在十三届全国人大三次会议上表决通过，并将于2021 年 1 月 1 日起施行的我国首个以“法典”命名的法律——《中华人民共和国民法典》(以下简称《民法典》)中也充分体现了人类进入生态文明时代的新理念，不仅总则第九条规定了“民事主体从事民事活动，应当有利于节约资源、保护生态环境”的“绿色原则”，而且在物权、合同、侵权责任等分编中用多个条款规定了节约资源、保护生态环境的内容。《民法典》共1260 条，其中30 余条与资源节约、环境友好密切相关，彰显了对生态文明建设的高度重视。《民法典》也堪称一部“绿色”法典。由此，继将生态文明写进宪法的条款、“绿色”成为《民法典》的标签之后，税收法治也应该遵循“绿化”之路。

　　(三)改进再生资源回收利用税政是促进生态文明建设的必由之路

　　经过“十三五”期间税制改革绿色转型，目前我国环境保护税、资源税、车辆购置税、消费税等税种法中已经初显“绿色税制”端倪，为促进生态文明建设奠定了基础。“十四五”期间，在加快形成以国内大循环为主体、国内国际双循环相互促进的新发展格局下，税制建设应在绿色、低碳发展理念指引下，进一步推进税收制度绿色转型，以税制改革鼓励企业调整优化产业结构，进一步完善资源综合利用、节能节水和环境保护专用设备的增值税和企业所得税优惠政策，从而提升政策的延续性。

　　(四)促进再生资源回收利用的税收政策方案设计

　　如前所述，目前的再生资源行业的税政仍存在着回收环节不享受税收优惠政策、加工环节税收优惠力度不大、进项成本无法认定等等问题，严重影响了该行业持续健康发展。

　　建议参考农产品收购和加工环节的增值税设计。即：再生资源收购环节免税，经加工后可以凭收购凭证或者销售凭证抵扣进项税。由于收购环节免税，那么，无论是一般纳税人还是小规模纳税人(甚至个体户和个人)都无需为少缴税款而逃避开发票。这样，就使得加工环节能够顺畅合规的取得收购或者销售发票。当再生资源加工后再销售时，收购环节取得的购货凭证就可以抵扣进项税额了。这样的改良能收到一举三得的效果：收购方获得免税待遇，无需为不开发票压低价格寻求出路;加工环节能够抵扣进项税额;征管困难也能迎刃而解。同时，针对再生资源回收企业税务监管工作，依托物联网技术，创新打造物联网监控平台，为再生资源行业面临的税收难题提供全新的解决方案，从根本上解决“业务真实”的关键问题。

　　本文作者：北京工商大学法学院 郝琳琳