城镇土地使用税政策释疑

一、企业范围内的荒山、林地、湖泊恢复征收土地使用税问题：一是企业范围内的荒山、林地、湖泊多是自然景观，大多没有开发使用；二是占地面积不好确定，如荒山是否用投影面积，总局未有规定；三是没有取得土地使用权证书的荒山、林地、湖泊，是否征收土地使用税。

该项政策的执行中应把握三个原则：一是确定纳税人是谁。根据城镇土地使用税现行政策，区别国有、集体土地分别确定企业是否为荒山、林地、湖泊的纳税人。对国有土地来讲，如企业尚未取得土地使用权证书、应先向国土部门调查、确定土地权属归属于该企业所有后，方可确定该企业为城镇土地使用税纳税人；对集体土地来讲，实际使用集体建设用地但未办理土地使用权流转手续的，由实际使用集体土地的单位和个人为城镇土地使用税纳税人。二是按照现行规定，企业范围内的荒山、林地、湖泊恢复征税后，无论该项占地是否开发使用了，均应按规定缴纳城镇土地使用税；三是应税面积的确定。按照一般原则，城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据。在应税面积的确定上有先后次序：纳税人持有县以上人民政府核发的土地使用证书的，按照证书确认的土地面积计算纳税；尚未核发土地使用证书的，但能够提供土地出让（划拨）、转让合同的，纳税人可按照合同约定的土地面积申报纳税；不能提供土地出让（划拨）、转让合同的，暂按由纳税人据实申报并经设区的市、县（市）税务部门审核确认的土地面积纳税。最后，对确有特殊原因纳税人无法提供占地面积的，建议参照总局《城镇土地使用税以地控税试点工作办法》（税总发[2013]7号）规定，由有资质的测绘部门进行实地测量，测量结果经纳税人、测绘部门和税务部门签字认可后，据以确认纳税人的应税土地面积。

二、房产税、城镇土地使用税产权人（使用权人等）不在所在地，由实际使用人缴纳的规定中，“不在所在地”如何界定。

《中华人民共和国房产税暂行条例》（国发[1986]90号）第二条：“房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。”

《国家税务局关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》（国税地字【1988】第15号）第四条：“关于纳税人的确定。土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税；土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。”

以上房产税、土地使用税纳税人确定中，都有“由所有人缴纳”及“所有人（或纳税人）不在房产（土地）所在地的，由代管人或实际使用人纳税”的意思表述，在实际工作中，哪个规定优先使用；“所有人（或纳税人）不在房产（土地）所在地的”，具体范围如何确定，是县域范围，还是市域范围、省域范围？

首先，这项规定是有先后次序的，即房产税、土地使用税的纳税人为房屋产权所有人或土地使用权人，这是优先原则；不在房产（土地）所在地的，由代管人或实际使用人纳税。但对由代管人或实际使用人纳税这一规定，按照总局意思，这是一个兜底条款，而且这里的实际使用人其实是指的房产或土地的实际受益人，只有当确实无产权人（或土地使用权人）而有受益人的，才由受益人纳税。因此，建议在总局没有具体明确之前，各地应慎用该条款。

三、企业圈占集体土地后，但只实际使用了部分土地，在确认应税面积方面存在异议。有的同志认为，虽然未全部利用但已实际动工，证明已实际占用，应就全部土地缴纳土地使用税。有的同志认为，只对实际使用的土地面积征税，未建设房屋的部分属于圈而未占，不应征收城镇土地使用税。该如何掌握？

这个问题不止一个市局提出，现一并解答。问题的主要焦点是对于实际占用集体生产建设用地的单位和个人，按照财税[2006]56号规定由实际使用人缴纳城镇土地使用税的情况下，土地使用税应税面积如何确定？实际征管中，的确存在单位和个人签订了用地合同或协议后，可能在某个时期内只使用了其中一部分土地（即，圈而未用）的情况，纳税人对尚未使用的部分缴纳税款有异议。对此，经请示总局，建议把握以下三点：应税面积，以合同约定的土地面积缴纳城镇土地使用税，不再区分是否已经利用；纳税义务发生时间，实际使用人应自双方合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税，未约定交付土地时间的，由实际使用人于合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税；转租的情况，实际使用人将土地再出租的，仍由直接与集体经济组织签订土地使用合同（协议等）的单位和个人缴纳城镇土地使用税。

四、纳税人（特别是租赁集体土地的企业）从破产（停产、倒闭）至注销税务登记前形成的房产税、土地使用税，其现金流已断，纳税人无法负担，给地税机关造成很大的征收困难，采取强制措施也解决不了实际问题，在扶持企业发展、减负增效的大环境下，这样做会将社会矛盾全部集中到地税身上，因其欠缴房产税、土地使用税无法注销，税务机关执法风险加大。建议这种情况的纳税人，制定严格的认定标准，暂停其房产税、土地使用税的缴纳义务。

从税收权限上看，省局并没有暂停房产税土地使用税缴纳义务的权力，土地使用税困难减免公告中规定了两种情形：企业停产超过一年、土地闲置不用，缴纳城镇土地使用税确有困难的；企业依法进入破产程序、土地闲置不用，缴纳城镇土地使用税确有困难的；建议对反映的上述问题，结合困难减免的条件，从土地使用税困难减免的渠道去解决。

五、对困难企业减免土地使用税审批政策执行中存在的问题：一是国家鼓励和扶持产业如何认定。2014年第2号公告规定：“对从事国家限制或不鼓励发展的产业不予减免税。国家鼓励和扶持产业、限制或不鼓励发展的产业所包括的具体范围按照国家产业结构调整指导目录及其他有关文件规定执行。”对纳税人是否属于国家鼓励和扶持产业如何认定？谁来认定？二是困难财务指标如何认定问题。企业发生困难突出表现财务指标的反映，如资产负债率过高、现金流量净减少、利润亏损、欠发工资等。但这些财务指标的取得是建立在财务核算真实的基础之上，财务核算真实性如何认定？财务指标的负债率、亏损程度达到什么程度才算困难。

企业生产经营困难，需要减免土地使用税问题:困难减免的具体条件如何确定，减免需提供哪些具体资料，具体的减免操作流程是怎样的？

困难减免核准的把握要注意以下几点：一是对申请城镇土地使用税困难减免的纳税人，除因风、火、水、地震等造成的严重自然灾害或其他不可抗力因素遭受重大损失的情况外，纳税人申请土地使用税困难减免均应提供国家产业结构调整指导目录及其他有关资料，证明纳税人所从事的行业属于国家鼓励和扶持产业、社会公益事业。现行有效的产业目录除发改委发布的国家产业结构调整指导目录之外，还有其他有关部门制定和发布的，且不定时的更新和调整，所以在2014年2号公告中无法一一正列举。二是对困难的把握多年来一直是个老大难问题，多次征求各地意见，均无法明确一个具体的数据标准，况且困难与否的确定不是单纯依据某几个数字指标就能客观公平来衡量的，为此，我们在近期落实总局土地使用税管理指引的文件中规定，主管税务机关自受理土地使用税困难减免申请之日起10个工作日内进行实地核查，了解纳税人的实际生产经营状况，财务状况，是否长期停产、是否长期拖欠工人工资、现金流情况等，记录核查情况，并上报市地方税务局，结合企业的具体情况，具体判断是否困难。

具体报送资料、办理流程按照2014年山东省地税局2号公告和《山东省地方税务局关于深入贯彻落实〈城镇土地使用税管理指引〉规范城镇土地使用税管理的通知》（鲁地税发〔2016〕55号）执行。

六、光伏发电企业如何征税问题。光伏发电企业一般在荒山、荒地上，企业租地面积较大，有的支架下面种植农作物，是按照太阳板及支架覆盖部分征收还是企业全部占地面积征收？

太阳能光伏发电清洁便利无污染，但占地面积较大，建议太阳能光伏发电企业土地使用税实行税收优惠。现在地税机关面临着这样一个困境：全额征收该类型企业土地使用税，企业将大大加大企业负担，面临关停，将对当地企业发展相当不利，政府意见很大。如果对企业“放水”管理，地税机关将面临渎职刑责。另外，有的光伏发电设备在上面采集光能发电的同时，下面还种植有农作物，而按规定用于种植的土地应予以免税，该如何处理？

光伏企业项目占用农业用地，是否缴纳城镇土地使用税？光伏企业为节约占地成本，大面积租赁荒山、鱼塘、牛舍屋顶、甚至农村居民的房顶等，在上面用于建设光伏发电板，对于直接租用或占用农业生产用地的，因是占用的土地上方空间，不影响农业生产，建议依据条例第六条第五款直接用于农、林、牧、渔业的生产用地予以免税。

经请示总局，结合财政部和总局内部沟通的对光伏发电土地使用税的处理意见，明确以下问题：一是按照现行规定，光伏发电没有税收优惠政策。二是应税面积的确认，凡符合财税[2006]56号规定，由光伏发电企业做为实际使用人、缴纳城镇土地使用税的情况下，按照合同约定的土地面积做为应税面积。三是对目前存在的“农光互补”经营形式，财政部与总局内部沟通的意见是，没有优惠政策。

七、企业无证使用土地经营土地使用税问题。企业无证使用土地经营，对于土地面积我们不好掌握，土管部门对企业无证使用土地一般也不会进行土地面积测量出具相关测量报告，税务部门自己测量的又不具有权威性。

这个问题主要是管理问题而并非政策问题。首先应有一个政策前提，即该企业按照现行规定应是土地使用税的纳税人，但并没有土地使用权利证书。在具体面积的确定方面，建议参照总局《城镇土地使用税以地控税试点工作办法》（税总发[2013]7号）中征纳双方对土地面积无法达成一致时的处理方法，即由税务机关请测绘部门进行实地测量，测量结果经纳税人、测绘部门和税务部门签字认可后，据以确认纳税人的应税土地面积。

八、稽查部门发现的案例，甲公司的土地使用权5年前被法院判决给乙公司，由于其他原因，土地使用权一直未办理过户手续，期间，土地一直处于闲置状态，稽查中，甲乙两公司都认为自己不属于土地使用税的纳税人，甲公司认为已经判决给乙公司，乙公司认为未办理过户，自己不是权利人，无法使用该土地使用权。地税机关无法认定土地使用税纳税义务人。

因债务纠纷，企业房产土地被法院拍卖，房产土地的受让方其房产税、土地使用税应缴纳的时点如何掌握，是应按照拍卖取得房产所有权和土地使用权的时点起，还是受让方办理完过户手续，取得房产证、土地使用证的日期开始计算？

因人民法院、仲裁委员会制发的法律文书，导致土地使用权设立、变更、转让的，城镇土地使用税纳税义务发生时间为法律文书发生效力的次月。对上述稽查案例，如法院判决已生效的，乙公司为土地使用税纳税人。

九、纳税人申请土地使用税困难减免是否要先缴纳土地使用税款？

按照2015年6月国家税务总局发布了新的《税收减免管理办法》公告(国家税务总局2015年第43号)，公告中第十三条规定“纳税人在减免税书面核准决定未下达之前应按规定进行纳税申报。” 对申请土地使用税困难企业，应按照上述规定执行，因此形成的欠税，待减免税核准后，由纳税人申请核销已审批减免的额度内的土地使用税欠税及滞纳金。

十、实际使用集体土地的单位和个人按规定应缴纳城镇土地使用税，其中部分土地、企业用于了种植养植，在缴纳城镇土地使用税时，企业申请按照农、林、牧、渔业免征城镇土地使用税，是否可行？

经请示总局，对农、林、牧、渔业土地使用税优惠政策的把握上，按照以下原则执行：土地用途为农业用地的，且实际用于农、林、牧、渔业生产，则可免征土地使用税；土地用途为未利用地的，可参照上述原则执行；土地用途为集体生产建设用地和国有建设用地的，如企业经政府有关部门审批为设施农业项目用地，也可以享受农、林、牧、渔业免税政策。

十一、商场或者其他经营场所对外开放的停车场是否减免土地使用税，需要提供哪些证明资料？

按照目前规定，上述情况没有土地使用税优惠政策，不得给予减免税。

十二、企业经批准取得土地并办理了土地使用证，但地方政府变更了土地规划，土地使用权没有实际交付企业，企业也无法按照土地部门的要求按时开工建设和按时完工，对企业征收土地使用税抵触情绪很大，对此如何处理？

以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。其中，对尚未取得土地使用权证书的纳税人，因未完成拆迁或城市规划调整的原因，未按约定时间交付土地的，国土部门（或其他政府有关部门）与纳税人签订补充协议，重新约定土地交付时间的，或由国土部门（或其他政府有关部门）出具延迟交付土地证明的，以纳税人实际取得土地之次月为纳税义务发生时间。

文章来源：中道财税